Crisisheffing en verdragskwalificatie

13 augustus 2019

In diverse zaken – onder andere in een reeks proefprocedures – is tot aan de Hoge Raad geprocedeerd inzake de crisisheffing. Onlangs concludeerde advocaat-generaal Wattel in een zaak waar een element inzake de crisisheffing aan de orde is, waarover de Hoge Raad nog niet eerder over geoordeeld heeft: de verdragskwalificatie van de crisisheffing.

Een vennootschap had tot en met augustus 2012 een inwoner van Oostenrijk als haar enige werknemer. Na augustus 2012 is deze niet meer in dienst van de bv. In geschil is de crisisheffing die op 31 maart 2013 van de bv is geheven over het loon 2012 van de Oostenrijkse ex-werknemer. Volgens de bv is zij de heffing niet verschuldigd omdat zij niet inhoudingsplichtig (meer) is of omdat het belastingverdrag en EU-recht aan heffing in de weg staan.

Rechtbank Noord-Holland oordeelde dat geen sprake is van tax treaty override. Op grond van het belastingverdrag met Oostenrijk is de heffing over de door de Oostenrijkse ex-werknemer genoten beloningen namelijk toegewezen aan Nederland. Vervolgens stelt de rechtbank vast dat de wijze en het moment waarop Nederland over deze beloningsbestanddelen heft, niet onder de reikwijdte van het belastingverdrag vallen. Verder is volgens de rechtbank niet van belang dat de ex-werknemer op het moment van de heffing niet meer voor de bv werkzaam is. De zaak valt volgens de rechtbank buiten de werkingssfeer van het Unierecht omdat het om een geheel binnenlandse situatie gaat tussen de bv en de inspecteur, zodat het EU-Handvest en de vrij-werknemersverkeerbepalingen haars inziens geen rol spelen. Evenmin ziet de rechtbank in de crisisheffing (verboden) staatssteun.

Met instemming van de staatssecretaris van Financiën heeft de vennootschap rechtstreeks cassatieberoep ingesteld. In sprongcassatie stelt zij vijf middelen voor:

  1. Schending van art. 6 lid 1 Wet LB 1964: er is geen dienstbetrekking, dus geen inhoudingsplichtige. De A-G concludeert dat de Hoge Raad dit standpunt in twee arresten met toepassing van art. 81 Wet RO had verworpen (o.a. Hoge Raad 26 februari 2016).

  2. Schending van art. 17 Belastingverdrag met Oostenrijk en van de goede verdragstrouw. Volgens de A-G gaat het in dit geval om een bestuurder en is daarom art. 17 van het belastingverdrag van toepassing dat de beloning aan Nederland toewijst en een (loonsom)heffing ten laste van (uitsluitend) de werkgever toelaat. Daaraan doet niet af dat Nederland Oostenrijk niet volgens art. 2 lid 4 Belastingverdrag op de hoogte heeft gesteld van de crisisheffing.

  3. Schending van het EU-Handvest: art. 17 (eigendomsrecht), art. 21 (discriminatieverbod), art. 52(3) (verhouding EVRM-Handvest) en art. 53 (hoog beschermingsniveau). De A-G is het met belanghebbende eens dat haar zaak binnen het bereik van het EU-Handvest valt, maar concludeert dat dit haar niet kan baten omdat art. 17 EU-Handvest dezelfde inhoud en reikwijdte heeft als art. 1 EP EVRM en de Hoge Raad in zijn arrest van 29 januari 2016 heeft beslist dat het terugwerkende effect van de crisisheffing niet in strijd is met art. 1 EP EVRM.

  4. Schending van de art. 45 t/m 48 VwEU (vrij werknemersverkeer). Volgens de A-G faalt dit middel omdat de crisisheffing wordt geheven ongeacht nationaliteit en woon- of vestigingsplaats van de werknemer en de werkgever en het HvJ EU non-discriminatoire belemmeringen op het terrein van de directe belastingen niet verbiedt, terwijl, ook als dat anders zou zijn, geen sprake is van enige markttoegangverhindering.

  5. Schending van art. 107(1) VwEU (staatssteunverbod). De A-G ziet noch de selectiviteit van de maatregel, noch de financiering uit staatsmiddelen. Overigens wordt, voor zoveel nodig, een progressieve loonsomheffing gerechtvaardigd door het intrinsiek fiscale doel en de innerlijke systeemlogica van het treffen van (de draagkracht van) uitbetalers van hoge lonen. De A-G verwerpt ook dit beroep.

De A-G adviseert de Hoge Raad het cassatieberoep van belanghebbende ongegrond te verklaren.

De vennootschap brengt in sprongcassatie vijf middelen in om haar standpunt te onderbouwen. De verdragskwalificatie van de crisisheffing is de meest interessante omdat de Hoge Raad zich hierover nog niet heeft uitgelaten.

Ondergetekende onderschrijft het standpunt van de rechtbank en de advocaat-generaal dat Nederland op basis van het belastingverdrag heffingsbevoegd is ten aanzien van de crisisheffing. De crisisheffing ten laste van de werkgever is aan te merken als een ‘belasting naar het inkomen’ en valt daarmee onder de verdragswerking. Vervolgens dient op basis van het verdrag beoordeeld te worden of het heffingsrecht over de betrokken inkomensbestanddelen is toegewezen aan Nederland. Nu het heffingsrecht over de bestuurdersbeloning op grond van art. 17 van het verdrag aan Nederland toekomt, is Nederland ook heffingsbevoegd ten aanzien van de crisisheffing. Er is geen sprake van treaty override omdat de toewijzing van de heffingsbevoegdheid niet wordt gewijzigd door de crisisheffing (Notitie Fiscaal Verdragenbeleid 2011). Ik ben benieuwd of de Hoge Raad bovenstaand standpunt zal volgen.

Wet: art. 6 lid 1, 32bd Wet LB 1964 (tekst 2013-2013); art. 1 EP EVRM; art. 17, 21, 52(3), 53 EU-Handvest; art. 45 t/m 48, 107(1) VwEU; art. 17 Belastingverdrag Nederland-Oostenrijk
Jurisprudentie: Conclusie AG 13-06-2019 (publ. 2-08-2019), nr. 18/04670 (ECLI:NL:PHR:2019:633); Rb. Noord-Holland 5-10-2018, AWB - 14 _ 4720 (ECLI:NL:RBNHO:2018:8201); HR 26-02-2019, 15/02210 (ECLI:NL:HR:2016:327); HR 29-01-2016, 15/00340 (ECLI:NL:HR:2016:121)

Loonzaken/Edith de Bourgraaf