Gebruikelijkheidstoets voor verstrekking aandelen

19 maart 2019

Hof Amsterdam oordeelde dat om niet aan een werknemer verstrekte aandelen het gebruikelijkheidscriterium niet kunnen doorstaan. Volgens A-G Niessen heeft Hof Amsterdam niet het juiste criterium aangelegd voor het verlangde bewijs van het gebruikelijkheidscriterium en daarom moet verwijzing volgen.

Een werkgever kent, op grond van een aandelenplan uit 2007, om niet aandelen toe aan een deel van haar werknemers. Tot 2012 bruteert de werkgever de aandelen via de salarisadministratie tegen een tarief van 108,3%. Vanaf 2012 past de werkgever de werkkostenregeling toe en de werkgever wijst de aandelen aan als eindheffingsbestanddeel. Door overschrijding van de vrije ruimte geeft de werkgever over december 2012 een bedrag aan als eindheffing en past daarover een tarief van 80% toe. De Belastingdienst accepteert de aanwijzing van de aandelen als eindheffingsbestanddeel niet en legt over 2012 en 2013 naheffingsaanslagen op met toepassing van het gebruteerde tabeltarief van 108,3%. De inspecteur vermindert de naheffingsaanslagen door een bedrag van € 2.400 per werknemer per jaar te accepteren als eindheffingsloon. Rechtbank Noord-Holland oordeelt dat de werkgever de verstrekte aandelen mocht aanwijzen als werkkosten. Voor het antwoord op de vraag of de verstrekking van de aandelen gebruikelijk is, is het enkele gegeven dat het gaat om een pakket van aanzienlijke waarde niet voldoende om te concluderen dat de verstrekking niet onder de werkkostenregeling mag worden gebracht. Daarvoor moet worden vastgesteld wat in overigens overeenkomstige omstandigheden gebruikelijk is. Hetzelfde geldt voor de ‘doelmatigheidsgrens’ van € 2.400. De bewijslast daarvoor ligt bij de inspecteur. Hof Amsterdam oordeelt dat de werkkostenregeling niet is bedoeld om verruiming te creëren ten opzichte van de vóór 2011 vrijgestelde vergoedingen en verstrekkingen en biedt ook geen ruimte voor oneigenlijk gebruik op die manier dat vergoedingen en verstrekkingen zonder zakelijk of gemengd karakter onder de werkkostenregeling kunnen worden gebracht. De om niet verstrekte aandelen kunnen het gebruikelijkheidscriterium niet doorstaan. Het gaat hier, volgens het hof, om zuiver beloningsloon; de toekenning dient niet ter vergoeding van werkkosten die door de werknemers daadwerkelijk zijn gemaakt. Het gaat bovendien om een selecte groep van werknemers aan wie aandelen zijn toegekend, wat het ongebruikelijke karakter ervan versterkt. Daarbij is sprake van een aanzienlijk voordeel: de gedeeltelijke vrijstelling en het tarief van 80% tegenover het tabeltarief van 108,3%. De tarief arbitrage geeft oneigenlijk gebruik aan. Het Hof oordeelt daarnaast dat de doelmatigheidstoets van € 2.400, die de Belastingdienst toepast, in lijn is met de uitgangspunten van het gebruikelijkheidscriterium. De werkgever tekent cassatie aan. Volgens Advocaat-Generaal Niessen is de verdeling van de bewijslast door het hof niet in strijd is met de wetsgeschiedenis van artikel 31 lid 1 onderdeel f Wet LB 1964 en ook niet met de vaste rechtspraak over de verdeling van de bewijslast in belastingzaken. Het hof heeft echter niet het juiste criterium aangelegd voor het verlangde bewijs van het gebruikelijkheidscriterium en daarom moet verwijzing volgen. Voor het antwoord op de vraag of is voldaan aan het gebruikelijkheidscriterium is een strikt grammaticale uitleg van art. 31 lid 1 onderdeel f Wet LB 1964 in beginsel leidend. Daarbij kan aansluiting worden gezocht bij het omvangscriterium van art. 35 Wet IB 1964 (oud). Een vergelijk moet worden gemaakt met vergoedingen en verstrekkingen aan werknemers van andere werkgevers uit dezelfde branche/sector, die in een gelijke situatie verkeren qua functie, opleiding en ervaring. De vraag is alleen hoeveel andere werkgevers die vergoeding of verstrekking als werkkosten moeten aanwijzen om te kunnen spreken van gebruikelijkheid. Het gebruikelijkheidscriterium moet beperkt worden uitgelegd. Het gaat namelijk om een beperking van de werkkostenregeling die slechts in extreme situaties en slechts bij uitzondering hanteerbaar is. De vraag is vervolgens of er sprake is van gebruikelijkheid wanneer 10% van de werkgevers de vergoeding of verstrekking toekent. Ten aanzien van het bedrag zou dan gebruikelijk zijn het bedrag waar 90% van de werkgevers die de vergoeding of verstrekking toekent niet bovenuit gaat.

Eerder besteedden wij aandacht aan deze zaak in de Nieuwsbrief Loonzaken van 13 februari 2018 en daarvoor in die van 11 oktober 2016. Met deze conclusie van de A-G lijkt het met de verduidelijking van de toetsing aan het gebruikelijkheidscriterium de goede kant op te gaan. De criteria die Hof Amsterdam daarvoor hanteerde hebben hiertoe niet bijgedragen.

Wet: art. 31, lid 1 onderdeel f Wet LB 1964
Jurisprudentie: A-G Niessen, 27-2-2019, nrs. 18/00926, 18/00952, 18/00953, 18/00955, 18/00956, (ECLI:NL:PHR:2019:183); Hof Amsterdam 25-1-2018, nr. 16/00421 en 16/0422, (ECLI:NL:GHAMS:2018:169); Rb. Noord-Holland 14-9-2016, nrs. HAA 14/2599 en HAA 15/2207, (ECLI:NL:RBNHO:2016:7583)
Meer info: Gebruikelijk of niet? (Loonzaken 2018, nr. 3) Verstrekking aandelen doorstaat gebruikelijkheidstoets niet (Loonzaken 2018, nr. 1)

Loonzaken/Jacqueline Nietveld